En el marco de la contratación administrativa, el retraso de la Administración en el pago de determinadas facturas plantea varias e importantes preguntas: ¿Cabe incluir la cuota del IVA en el cálculo de los intereses moratorios que genera el impago? ¿Cuál es la forma de acreditación del ingreso de dicho impuesto? ¿Cuál es el dies a quo, esto es, la fecha en que da comienzo el cómputo del plazo para calcular los intereses de demora? ¿Y el dies ad quem?
La Sentencia 4665/2022, de 14 de diciembre (ECLI:ES:TS:2022:4665), de la Sala 3º del Tribunal Supremo (TS), de lo Contencioso administrativo, da respuesta a estas preguntas, y al hacerlo, modifica el criterio de precedentes anteriores, recogiendo la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (STJUE) de 20 de octubre de 2022 y concluyendo que «ha de incluirse necesariamente el IVA sin que sea necesario que el contratista acredite que ha realizado efectivamente el pago del impuesto».
Esto supone una modificación respecto de criterios anteriormente sostenidos por el mismo Tribunal, como puede citarse la sentencias 1344 y 1345/2020, ambas de 19 de octubre (recursos de casación 2258/2019 y 7382/2018, respectivamente), o la Sentencia 168/2022, de 19 de enero (ECLI:ES:TS:2022:168).
El caso consiste en una reclamación de pago de deuda a la Administración por intereses moratorios devengados en el pago de facturas correspondientes a distintos contratos administrativos. Ante la inactividad de la Administración en el pago de dichos intereses, se interpone recurso contencioso administrativo ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (TSJC).
El Tribunal estima el recurso interpuesto y reconoce como situación jurídica individualizada el derecho del recurrente a percibir los intereses de demora, estableciendo lo siguiente:
«i) Como se alega por la Administración respecto del dies a quo, debe estarse a la fecha de recepción de las facturas, debiendo abonarse al contratista, a partir del cumplimiento del plazo de 30 días, los intereses de demora;
ii) el dies ad quem es la fecha de pago de las facturas;
iii) el cálculo de los intereses de demora ha de hacerse sobre la base del importe total de la factura, impuesto del IVA incluido (…);
iv) no procede el reconocimiento de intereses sobre la cantidad adeudada o intereses legales sobre los intereses de demora -anatocismo- por ser indeterminada e ilíquida la cuantía de la base para el cálculo de los intereses moratorios y;
v) se reconoce el derecho de la recurrente a percibir la cantidad de 40 euros como indemnización como costes de cobro.»
Seguidamente, la representación procesal de la Generalidad de Cataluña interpuso recurso de casación que, admitido a trámite, plantea las siguientes cuestiones revestidas de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia:
«(i) Si ha de incluirse o no la cuota del impuesto sobre el valor añadido (IVA) en la base de cálculo de los intereses de demora por el retraso de la Administración en el pago de determinadas facturas de un contrato administrativo, en este caso, de un contrato de servicios;
(ii) Si para atender dicho pago del IVA ha de acreditarse por el contratista que ha realizado efectivamente el pago o ingreso de dicho impuesto en la Hacienda Pública;
(iii) Si el dies a quo para calcular los intereses de demora sobre la partida del IVA se debe computar desde la fecha del ingreso efectivo del IVA en la Hacienda Pública o desde el transcurso del plazo de 60 días desde la presentación de la factura en los registros correspondientes de la Administración contratante.»
Los criterios jurisprudenciales de sentencias anteriores sobre las cuestiones de interés casacional eran, sobre la primera cuestión de interés casacional -incluir o no la cuota del IVA en la base de cálculo de los intereses de demora- el de la procedencia de incluir el IVA en la base de cálculo de los intereses de demora, en el pago de facturas derivadas de contratos administrativos. Respecto de la segunda cuestión de interés casacional -la acreditación del ingreso del impuesto-, la Sala del TS mantenía que era un requisito necesario para incluir la cuota del IVA en la base de cálculo de los intereses de demora y que dicha acreditación correspondía al contratista. En cuanto a la tercera cuestión de interés casacional, el criterio jurisprudencial de la Sala fue que el dies a quo para el cómputo de los intereses de demora sobre la cuota del IVA era el día del pago de dicha cuota.
La parte recurrida, la empresa que ganó el recurso ante el TSJ de Cataluña, acompañó la STJUE de 20 de octubre de 2022 (asunto C-585/20) indicando que «el concepto de monto adeudado debe incluir necesariamente el IVA correspondiente al bien entregado o servicio prestado, sin ninguna distinción por razón de la fecha en que el sujeto pasivo cumpla su obligación de ingreso del importe del IVA en la Hacienda Pública».
Esta argumentación chocaba con la postura del TS hasta el momento, por lo que obligaba al Alto Tribunal a modificar su criterio que obligaba a probar el pago del IVA para incluirlo en la base de cálculo de los intereses de demora.
Concretamente, la STJUE citada resuelve tres cuestiones prejudiciales planteadas por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo de Valladolid en relación con la Directiva 2011/7/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de febrero de 2011, por la que se establecen medidas de lucha contra la morosidad en las operaciones comerciales. La segunda y tercera, las relevantes a efectos del presente artículo, se referían, respectivamente, al plazo de pago y a la inclusión del IVA devengado por la prestación realizada en la base de cálculo de los intereses de demora.
Sobre el plazo de pago, la STJUE declara que el contenido de la Directiva es opuesto a la norma nacional que establece un plazo de pago de una duración máxima de 60 días naturales, incluso aunque se trate de un período compuesto.
Sobre la cuestión tercera, la inclusión del IVA devengado por la prestación realizada en la base de cálculo de los intereses de demora, la sentencia razona que el cómputo de la «cantidad adeudada» del importe del IVA que figura en la factura es independiente de si en la fecha de demora en el pago el acreedor ya ha abonado la cantidad a la Hacienda pública.
Declara, finalmente, que «en la base de cálculo de los intereses de demora por el retraso de la Administración en el pago de determinadas facturas de un contrato administrativo (en este caso, un contrato de servicios) debe incluirse la cuota del impuesto sobre el valor añadido (IVA), sin que para que proceda el pago de tales intereses sea exigible que el contratista acredite que ha realizado efectivamente el pago del impuesto a la Hacienda Pública».
Podemos extraer, como conclusión, para dar respuesta a las preguntas con que comenzamos el presente artículo, que el IVA sí debe computarse en la base de cálculo de los intereses de demora por retraso de la Administración en el pago de facturas de un contrato administrativo, pero sin que el contratista se vea obligado a acreditar que efectivamente ha realizado su ingreso, como consecuencia del cambio jurisprudencial operado por el TS a raíz de la jurisprudencia del TJUE. En cuanto a plazos, el dies a quo es la fecha del ingreso efectivo del impuesto, mientras que el dies ad quem es la fecha de pago de las facturas.
Ramón del Riego Rivas